Распоряжение ОАО РЖД от 29.03.2013 N 768р
ОАО «РОССИЙСКИЕ ЖЕЛЕЗНЫЕ ДОРОГИ»
РАСПОРЯЖЕНИЕ
от 29 марта 2013 г. N 768р
ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИКИ ФОРМИРОВАНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ БЮДЖЕТОВ ХОЛДИНГА «РОССИЙСКИЕ ЖЕЛЕЗНЫЕ ДОРОГИ»
В целях закрепления единых методологических подходов и принципов к формированию консолидированных бюджетов холдинга «Российские железные дороги» в целом, а также его отдельных бизнес-блоков:
1. Утвердить прилагаемую методику формирования консолидированных бюджетов холдинга «Российские железные дороги».
2. Начальнику Департамента экономики Костенец И.А. обеспечить применение методики, утвержденной настоящим распоряжением, в соответствии с Регламентом формирования и контроля исполнения консолидированных бюджетов холдинга «Российские железные дороги», утвержденным распоряжением ОАО «РЖД» от 18 октября 2010 г. N 2149р.
3. Контроль за исполнением настоящего распоряжения оставляю за собой.
Старший вице-президент ОАО «РЖД»
В.В. Михайлов
УТВЕРЖДЕНА
распоряжением ОАО «РЖД»
от 29.03.2013 N 768р
МЕТОДИКА
ФОРМИРОВАНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ БЮДЖЕТОВ ХОЛДИНГА «РОССИЙСКИЕ ЖЕЛЕЗНЫЕ ДОРОГИ»
Целью методики формирования консолидированных бюджетов холдинга «Российские железные дороги» является определение единых методологических принципов и подходов к консолидации показателей бюджетов головной компании (ОАО «Российские железные дороги») и бюджетов дочерних и зависимых обществ с целью формирования консолидированных бюджетов по холдингу «Российские железные дороги» в целом, а также по его отдельным бизнес — блокам.
Методика разработана в соответствии со следующими нормативными документами:
— Концепция формирования сводных бюджетов холдинга «Российские железные дороги» (утв. распоряжением ОАО «РЖД» от 16 июля 2010 г. N 1546р);
— Регламент формирования и контроля исполнения консолидированных бюджетов холдинга «Российские железные дороги» (утв. распоряжением ОАО «РЖД» от 18 октября 2010 г. N 2149р).
Основными пользователями методики являются работники Департамента экономики ОАО «РЖД».
2. Основные понятия и определения
Бюджет верхнего уровня — бюджет, формируемый на основе показателей функциональных бюджетов и характеризующий планируемое состояние и финансовые результаты деятельности в целом по компании: Бюджет доходов и расходов, Бюджет движения денежных средств, Бюджет движения капитала, Бюджет движения денежных средств косвенным методом, Прогнозный баланс.
Бизнес-единица — организационно (структурное подразделение, филиал) или юридически (дочернее или зависимое общество) обособленная хозяйственная единица холдинга «Российские железные дороги», осуществляющая специфические виды хозяйственной деятельности и обладающая необходимым для осуществления этой деятельности имущественным комплексом, специализированными производственными и управленческими технологиями, персоналом, структурой управления и т.п.
Бизнес-блок — группа бизнес-единиц, объединенных исходя из условия однородности осуществляемой ими деятельности и/или из удобства и целесообразности отслеживания их работы одним курирующим вице-президентом ОАО «РЖД».
Головная компания — ОАО «Российские железные дороги».
Деловая репутация — разница между объемом инвестиций в компанию и стоимостью приобретаемой доли ее чистых активов.
Значительное влияние — возможность участия в принятии решений по финансовой и операционной политике компании, но не единоличного контроля над такой политикой.
Компания-инвестор — компания, входящая в периметр бюджетной консолидации, которая приобрела долю в уставном капитале другой компании, входящей в периметр бюджетной консолидации.
Консолидированный бюджет — бюджет, сформированный на основе совокупности бюджетов компаний, входящих в периметр консолидации, с учетом консолидационных корректировок.
Периметр бюджетной консолидации — совокупность компаний холдинга, объединенных с целью формирования показателей бюджетных форм и последующей их консолидации на уровне холдинга в целом.
Система бюджетной консолидации — совокупность документов, правил и процедур по формированию, сбору необходимых плановых данных и составлению на их основе консолидированных бюджетов по холдингу в целом.
Холдинг «Российские железные дороги» (далее — Холдинг) — головная компания ОАО «Российские железные дороги» и ее дочерние и зависимые общества на территории и за пределами Российской Федерации.
В методике применяются следующие сокращения и обозначения:
БДР — бюджет доходов и расходов;
БДДС — бюджет движения денежных средств;
ДВ — доходные вложения в материальные ценности;
ДЗО — дочерние и зависимые компании;
КБДР — консолидированный бюджет доходов и расходов;
КБДДС — консолидированный бюджет движения денежных средств;
КБДК — консолидированный бюджет движения капитала;
КПБ — консолидированный прогнозный баланс;
МПЗ — материально-производственные запасы;
НКД — неконтрольная доля участия;
НМА — нематериальные активы;
НРП — нереализованная прибыль;
ОС — основные средства;
ПБ — прогнозный баланс;
Периметр — периметр бюджетной консолидации; Холдинг — холдинг «Российские железные дороги».
3. Основные подходы, принципы и требования к консолидации
3.1. Периметр бюджетной консолидации
Компания включается в периметр бюджетной консолидации при одновременном соответствии двум критериям: контролю/значительному влиянию и существенности. В зависимости от наличия контроля или значительного влияния со стороны головной компании на компанию, входящую в Холдинг, определяется ее принадлежность к дочерней или зависимой компании.
Компания является дочерней, если головная компания владеет более чем пятьюдесятью процентами голосующих акций акционерного общества или более чем пятьюдесятью процентами уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
Компания является зависимой, если головная компания владеет более чем двадцатью пятью, но не более чем пятьюдесятью процентами голосующих акций акционерного общества или уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
Перечень дочерних и зависимых обществ ОАО «РЖД», входящих в единый для целей формирования консолидированных бюджетов и консолидированного финансового плана и инвестиционной программы холдинга «РЖД» периметр консолидации, утверждается отдельным распоряжением старшего вице-президента ОАО «РЖД» по экономике и финансам.
3.2. Структура бюджетной консолидации
Бюджетная консолидация осуществляется по компаниям периметра консолидации.
На уровне компаний Холдинга формируются:
— функциональные бюджеты; бюджеты верхнего уровня.
На уровне Холдинга формируются:
— консолидированные функциональные бюджеты; консолидированные бюджеты верхнего уровня.
Набор бюджетов, формирующихся на различных уровнях бюджетной консолидации, образует структуру бюджетной консолидации.
См. Рисунок 1. — Структура бюджетной консолидации
Набор бюджетов, формирующихся на уровне Холдинга, соответствует набору бюджетов, формирующихся на уровне компаний. Показатели бюджетов Холдинга определяются Единым классификатором бюджетного управления и финансового планирования Холдинга «РЖД».
Формирование функциональных бюджетов, бюджетов верхнего уровня и расшифровок осуществляется в формате альбома бюджетных форм Холдинга.
Консолидация бюджетов на уровне Холдинга осуществляется с применением двух методов:
— метода приобретения (в отношении дочерних и подконтрольных зависимых компаний, в которых головная компания владеет более чем пятьюдесятью процентами голосующих акций акционерного общества или более чем пятьюдесятью процентами уставного капитала общества);
— метода долевого участия (в отношении остальных зависимых компаний).
Метод приобретения.
При методе приобретения формируются сводные бюджеты: показатели бюджетов ДЗО прибавляются к соответствующим показателям бюджетов головной компании в полной сумме, даже если головной компании принадлежит менее 100% голосующих акций (уставного капитала) ДЗО, после чего осуществляются следующие консолидационные корректировки:
— в части остатков и оборотов по внутригрупповым расчетам между компаниями Холдинга <1>;
———————————
<1> Пример отражения консолидационных корректировок в бюджетах компаний приведен в приложении 1.
— в части нереализованной прибыли <2>;
———————————
<2> Пример расчета консолидационных корректировок по нереализованной прибыли приведен в приложении 2.
— в части деловой репутации;
— в части неконтрольной доли участия (далее — НКД).
Метод приобретения подробно описан в разделе 4.1.
Метод долевого участия.
При формировании консолидированного прогнозного баланса сумма инвестиций в зависимые компании отражается по строке «Долгосрочные финансовые вложения». Инвестиции в зависимые компании рассчитываются по стоимости их приобретения с корректировкой на долю головной компании в прибыли, полученной зависимой компанией после приобретения. При этом используются консолидационные корректировки на НКД.
Метод долевого участия подробно описан в разделе 4.2.
Консолидация бюджетов проводится в следующем порядке:
1) Согласование внутригрупповых операций;
2) Формирование функциональных бюджетов и бюджетов верхнего уровня компаний;
В случае если дочерняя или подконтрольная зависимая компания имеет контроль над другой компанией, в отношении которой головная компания не имеет контроля, консолидация осуществляется в два этапа. На первом — формируются консолидированные бюджеты дочерней или подконтрольной зависимой компании, на втором — консолидированные бюджеты дочерней или подконтрольной зависимой компании включаются в консолидированные бюджеты Холдинга.
3) Определение метода консолидации;
4) Формирование сводных бюджетов (при методе приобретения);
Формирование сводных бюджетов заключается в построчном агрегировании функциональных бюджетов компаний, входящих в периметр консолидации. Сводные бюджеты верхнего уровня по Холдингу в целом формируются на основе сводных функциональных бюджетов.
5) Расчет консолидационных корректировок;
6) Формирование консолидированных бюджетов;
Формирование консолидированных бюджетов осуществляется путем внесения консолидационных корректировок в сводные функциональные бюджеты. Консолидированные бюджеты верхнего уровня (КБДР, КБДДС, КБДК, КПБ) формируются на основе консолидированных функциональных бюджетов.
7) Контроль корректности консолидации.
По результатам проведенной консолидации осуществляется контроль корректности сформированных консолидированных бюджетов.
См. Рисунок 2. — Процедура консолидации.
Для целей консолидации по бизнес-блокам необходимо обеспечить возможность агрегации по бизнес-блокам:
согласованных внутригрупповых оборотов между филиалами и ДЗО ОАО «РЖД»;
показателей бюджетов филиалов и ДЗО ОАО «РЖД».
4.1. Консолидация бюджетов с применением метода приобретения
4.1.1. Консолидационные корректировки на ВГО и НРП
Метод приобретения основывается на следующих принципах:
— в консолидированные бюджеты объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной компании и ДЗО периметра;
— в консолидированные бюджеты объединяются бюджеты головной компании и ДЗО, составленные за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.
Согласно принципу рассмотрения Холдинга как единого хозяйствующего субъекта в качестве реализации может рассматриваться только реализация продукции (работ, услуг) или прочего имущества сторонним компаниям (не входящим в периметр бюджетной консолидации).
Таким образом, при составлении консолидированных бюджетов взаимно исключаются:
— ВГО (внутригрупповые операции между компаниями Холдинга);
— НРП, являющаяся результатом сделок внутри Холдинга и признанная в составе активов (запасы, незавершенное строительство, НМА, основные средства и т.д.).
Компании, в отношении которых применяется метод долевого участия, для целей корректировки ВГО и НРП рассматриваются как сторонние контрагенты и, следовательно, не участвуют в процедуре корректировки ВГО и НРП.
В отношении приобретенных активов нереализованная прибыль определяется как стоимость активов, приобретенных ДЗО-получателем по внутригрупповым операциям, умноженная на процент прибыли ДЗО-отправителя по данному направлению деятельности. Сумма нереализованной прибыли распределяется на сумму остатка активов каждого вида и на стоимость активов, выбывших в различных направлениях (например, реализованных или перенесших свою стоимость на другие активы), пропорционально их стоимости.
Расчет НРП производится для каждого ДЗО. Порядок расчета приведен в пунктах 4.1.1.5, 4.1.1.6.
Допущения: при формировании консолидационных корректировок доля НРП в остатках на начало периода принимается несущественной.
4.1.1.1. Исключение прогнозных остатков по внутригрупповым расчетам
Все остатки по расчетам ДЗО между собой и с головной компанией полностью исключаются при составлении консолидированного прогнозного баланса. Исключение осуществляется на основании согласованных сумм по соответствующим показателям дебиторской/кредиторской задолженности, авансов выданных/полученных и пр.
4.1.1.2. Поправки при предоставлении займов и размещении долговых ценных бумаг
В результате планирования внутригрупповых операций по предоставлению займов или размещению долговых ценных бумаг в бюджетах одной компании будет отражен финансовый актив, в бюджетах другой — финансовое обязательство.
При составлении консолидированного прогнозного баланса должны быть полностью исключены прогнозные балансовые стоимости соответствующих активов и обязательств. При составлении консолидированного бюджета доходов и расходов должны быть полностью исключены процентные доходы и расходы, связанные с внутригрупповым финансированием.
4.1.1.3. Исключение начисленных дивидендов
Дивиденды, начисленные/выплаченные ДЗО в пользу головной компании, относятся к внутригрупповым операциям, поэтому должны быть полностью исключены при составлении консолидированных бюджетов.
На сумму дивидендов, причитающихся головной компании, делается корректировка по строкам «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» прогнозного баланса и «дивиденды и другие поступления от распределения прибыли» расшифровки прочих доходов.
Часть дивидендов ДЗО, относящаяся к миноритарным акционерам, учитывается при определении НКД в прогнозном балансе.
4.1.1.4. Исключение остатков и оборотов по операциям финансовой аренды
При консолидации должны быть исключены как балансовые стоимости соответствующих финансовых активов и обязательств, являющихся результатом внутригрупповых операций финансовой аренды, а также процентные доходы/расходы по финансовой аренде.
4.1.1.5. Реализация материально-производственных запасов
В случае если одна компания Холдинга осуществила продажу материально-производственных запасов для другой компании Холдинга и на конец бюджетного периода данные МПЗ отражены в составе запасов в прогнозном балансе компании-покупателя, а также в составе себестоимости и расходов в бюджете доходов и расходов компании-продавца, при консолидации бюджетов необходимо осуществить следующие консолидационные процедуры.
1) Расчет нереализованной прибыли по МПЗ.
На данном шаге рассчитывается нереализованная прибыль по операциям купли-продажи МПЗ между компаниями Холдинга. НРП отражена на статьях расходов за период (себестоимость, управленческие расходы или прочие расходы БДР) и на статьях запасов на конец периода (ПБ) компании-покупателя.
При расчете нереализованной прибыли используется величина прибыли компании-продавца по МПЗ, реализованным определенной компании-покупателю за период, и величина данных МПЗ в остатках (сальдо на конец периода по показателю ПБ «сырье, материалы и другие аналогичные ценности», «затраты в незавершенном производстве», «готовая продукция, товары для перепродажи, товары отгруженные») и по показателям расходов соответствующей компании-покупателя.
Таким образом, для идентификации операций, в отношении которых осуществляются корректировки нереализованной прибыли, используется два критерия: определенная пара компаний (продавец/покупатель) и определенные МПЗ. Информация о прибыли, с которой компания-продавец реализовала МПЗ покупателю, определяется на основе согласованных показателей доходов и расходов по ВГО в АСБУ Холдинга.
Информация о величине группы МПЗ в остатках и на статьях расходов компании-покупателя отражается в бюджете запасов и закупок в разрезе видов производственных запасов и Бюджете затрат по направлениям деятельности и элементам затрат.
2) Корректировка величины выручки и себестоимости компании-продавца.
При реализации МПЗ по обычным видам деятельности на сумму выручки от реализации МПЗ, полученной компанией-продавцом, уменьшаются строки раздела 4.1 «Доходы по прочим видам деятельности» сводного БДР, а на величину себестоимости — строки 4.2 «Расходы по прочим видам деятельности» сводного БДР.
3) Корректировка стоимости статей запасов на сумму нереализованной прибыли и расходов компании-покупателя на сумму реализованной прибыли.
Для определения РП и НРП при движении МПЗ принимается следующий маршрут движения:
Рис. 3. Маршрут движения МПЗ.
┌──────────┐
│ │
│ Закупка │
│материалов│
│ │
└─────┬────┘
│
┌───────────────────────────────────┬────┴──────────────┬─────────────────┬──────────────┐
┌──────┴──────┐ ┌─────┴─────┐ ┌──────┴──────┐ ┌──────┴─────┐ ┌──────┴────┐
│ │ │ │ │ Затраты на │ │ │ │ │
│ Списание │ │ Прочие │ │ материалы, │ │ Реализация │ │ Изменение │
│материалов в │ │ выбытия │ │ топливо в │ │материалов, │ │ запасов │
│производство │ │материалов │ │капвложениях │ │ топлива │ │материалов │
│ │ │ │ │хоз. способом│ │ │ │ │
└──────┬──────┘ └─────┬─────┘ └──────┬──────┘ └────────────┘ └───────────┘
│ │ │
┌─────────────────┴──────────────────────┐ │ ┌─────┴───────┐
┌─────┴─────┐ ┌──────────┐ ┌──────────┐ ┌──────┴────┐ ┌─────┴─────┐ ┌────┴────┐ ┌─────┴────┐
│ Себесто- │ │Изменение │ │Изменение │ │ Изменение │ │ Прочие │ │Изменение│ │Изменение │
│ имость │ │ НЗП │ │ ГП │ │ РБП │ │ расходы │ │ НЗС │ │ ОС │
│реализации │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │
└───────────┘ └──────────┘ └──────────┘ └───────────┘ └───────────┘ └─────────┘ └──────────┘
На сумму нереализованной прибыли корректируется в сторону уменьшения соответствующая статья запасов сводного ПБ, по которой отражены приобретенные МПЗ.
На сумму реализованной прибыли корректируется в сторону уменьшения соответствующая статья расходов сводного БДР, по которой отражена стоимость приобретенных МПЗ, списанных в производство реализованной за период продукции (работ, услуг).
Допущения: распределение НРП по статьям запасов и РП по статьям расходов осуществляется пропорционально суммам показателей расходов и остатков.
4.1.1.6. Оказание услуг
Для определения РП и НРП при движении услуг принимается следующий маршрут движения:
Рис. 4. Маршрут движения услуг.
┌────────────┐
│ │
│ Услуги │
│ │
└─────┬──────┘
│
┌───────────────┬───────────────────┴────┬────────────────────────────────┐
┌──────┴─────┐ ┌────┴────┐ ┌─────┴─────┐ ┌──────┴──────┐
│ Затраты на │ │ │ │Затраты на │ │Производство │
│ производ- │ │ Прочие │ │капвложения│ │ материалов │
│ ство │ │ расходы │ │ хоз. │ │ собст. │
│ │ │ │ │ способом │ │производства │
└──────┬─────┘ └─────────┘ └─────┬─────┘ └──────┬──────┘
│ │ │
┌────────────┬────┴────────┬────────────┐ ┌──────┴──────┐ ┌─────────────┼────────────┐
┌────┴─────┐ ┌────┴────┐ ┌─────┴─────┐ ┌────┴────┐ ┌────┴────┐ ┌────┴────┐ ┌────┴─────┐ ┌─────┴────┐ ┌─────┴────┐
│ Себесто- │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ Списание │
│ имость │ │Изменение│ │ Изменение │ │Изменение│ │Изменение│ │Изменение│ │Реализация│ │Изменение │ │материалов│
│реализации│ │ НЗП │ │ ГП │ │ РБП │ │ НЗС │ │ ОС │ │материалов│ │ запасов │ │в произв- │
│ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ │ во │
└──────────┘ └─────────┘ └───────────┘ └─────────┘ └─────────┘ └─────────┘ └──────────┘ └──────────┘ └──────────┘
В случае если одна компания Холдинга оказала услуги для другой компании Холдинга и услуги были использованы для выполнения капитальных вложений хозяйственным способом, производства материалов, продукции, работ, услуг, которые учтены в остатках на конец периода в ПБ, при консолидации бюджетов необходимо осуществить консолидационные процедуры и корректировки, аналогичные корректировкам, описанным для исключения нереализованной прибыли при реализации МПЗ.
Расчет необходимых показателей и исключение нереализованной прибыли по статьям баланса и реализованной прибыли по статьям БДР осуществляется на основании значений показателей, отраженных в Бюджете продаж в разрезе контрагентов по направлениям деятельности, видам продукции, работ, услуг и Бюджете затрат в разрезе направлений деятельности и элементов затрат.
Допущения: распределение НРП по статьям запасов и РП по статьям расходов осуществляется пропорционально сумме материалов, топлива статей затрат.
4.1.1.7. Переоценка ОС, внесенных или планируемых к внесению в качестве вклада в УК
При консолидации исключается финансовый результат, возникающий при переоценке основных средств в ходе их внесения головной компанией в качестве вклада в уставные капиталы ДЗО.
На сумму переоценки корректируются показатели расшифровок прочих доходов и прочих расходов: «основные средства и доходные вложения в материальные ценности», показатель бюджета основных средств, нематериальных активов и доходных вложений: «основные средства».
На сумму дооценки основных средств осуществляется начисление амортизации. При консолидации исключается амортизация, начисленная на плановый период на сумму переоценки.
Допущение: планирование финансового результата от переоценки осуществляется только для базового года.
4.1.1.8. Продажа ОС, НМА, безвозмездная передача ОС, НМА
При продаже, безвозмездной передаче ОС внутри Холдинга осуществляются следующие консолидационные корректировки:
— на сумму разницы стоимости продажи ОС и остаточной стоимости корректируются показатель «основные средства» бюджета ОС, НМА и ДВ и показатель «основные средства и доходные вложения в материальные ценности» в прочих доходах в сторону уменьшения;
— в случае признания существенности на сумму начисленной амортизации от разницы стоимости продажи ОС и остаточной стоимости за плановый период корректируются показатель «основные средства» бюджета Ос, НМА и ДВ и показатель «основные средства и доходные вложения в материальные ценности» в прочих доходах в сторону увеличения.
Критерий существенности для отражения консолидационных корректировок по амортизации определяется до начала процедуры консолидации.
4.1.1.9. Сторнирование НДС по ОС внесенным, планируемым к внесению в уставный капитал дочерних обществ
При передаче головной компанией ОС в уставной капитал ДЗО входящий НДС в части остаточной стоимости передаваемых ОС восстанавливается и отражается в расходах головной компании и в добавочном капитале ДЗО. При консолидации данный НДС исключается как внутригрупповой оборот.
На сумму НДС по внесенным в УК ДЗО корректируется в прочих расходах показатель «основные средства и доходные вложения в материальные ценности», в бюджете движения капитала показатель «добавочный капитал».
4.1.2. Расчет деловой репутации
Деловая репутация — превышение доли компании-покупателя в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании над стоимостью приобретения. Таким образом, деловая репутация — это разница между затратами головной компании на приобретение доли в уставном капитале ДЗО и стоимостью доли головной компании в чистых активах данного ДЗО, оцененной по бухгалтерскому балансу на дату приобретения.
Алгоритм расчета деловой репутации включает следующие этапы:
— Расчет доли участия Головной компании в уставном капитале ДЗО.
— Оценка затрат головной компании на приобретение доли в уставном капитале ДЗО.
Затраты на приобретение представляют собой расходы, которые головная компания планирует осуществить/осуществила в целях получения контроля над приобретаемым ДЗО.
Для головной компании затратами на приобретение являются:
— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором контрагенту;
— суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением доли в уставном капитале ДЗО;
— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретена доля в уставном капитале ДЗО;
— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением доли в уставном капитале ДЗО.
Величина затрат на приобретение учитывается в ПБ головной компании по строке «Долгосрочные финансовые вложения».
— Оценка стоимости чистых активов ДЗО на дату приобретения.
Под стоимостью чистых активов компании понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов компании, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету. В целях настоящей Методики величина стоимости чистых активов соответствует значению строки «Капитал и резервы» ПБ приобретаемого ДЗО.
— Расчет деловой репутации.
В Холдинге «Российские железные дороги» на данный момент представлено исключительно прямое владение. В случае прямого владения расчет и отражение деловой репутации в КПБ осуществляется в следующем порядке:
ДР(дзо) — Затраты ГК на приобретение ДЗО — (Доля ГК в ДЗО * Стоимость ЧА ДЗО), где
ДР(дзо) — деловая репутация ДЗО;
Затраты ГК на приобретение ДЗО — величина инвестиций головной компании в ДЗО. Значение данного показателя берется из бюджета 15 «Бюджет финансовых вложений» по инструменту долгосрочных финансовых вложений по соответствующему контрагенту;
Доля ГК в ДЗО — доля прямого владения головной компании в уставном капитале ДЗО. Значение данного показателя берется из столбца «Доля РЖД, %» классификатора «Периметр консолидации» ЕБК;
Стоимость ЧА ДЗО — стоимость чистых активов ДЗО на дату приобретения.
Если затраты на приобретение доли в уставном капитале ДЗО превышают стоимость чистых активов этой компании, возникает положительная деловая репутация. Положительная деловая репутация представляет собой надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод и отражается в КПБ в группе статей «Нематериальные активы» по строке «деловая репутация (гудвилл)».
Если затраты на приобретение доли в уставном капитале ДЗО ниже стоимости чистых активов этой компании, возникает отрицательная деловая репутация. Отрицательная деловая репутация представляет собой скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.
Изменения деловой репутации за отчетный период отражается в КБДР следующим образом:
— увеличение деловой репутации увеличивает показатель «прочие доходы и расходы» (в составе прочих расходов);
— уменьшение деловой репутации увеличивает показатель «прочие доходы и расходы» (в составе прочих доходов).
4.1.3. Расчет НКД
НКД — часть прибыли (убытков) и чистых активов ДЗО, приходящаяся на долю в капитале этой компании, которой головная компания не владеет ни прямо, ни косвенно (через другие ДЗО периметра консолидации).
Показатель рассчитывается на каждую отчетную дату.
Алгоритм расчета доли меньшинства включает в себя:
— Расчет доли участия головной компании в уставном капитале ДЗО.
— Расчет НКД.
Доля (в процентном выражении) не принадлежащих головной компании голосующих акций в их общем количестве (доля не принадлежащего головной компании уставного капитала в его общем объеме) рассчитывается следующим образом.
ДМ(дк)% = 100% — доля ГКвДЗО, где
ДМ(дк)% — доля меньшинства в ДЗО в процентах;
Доля ГК в ДЗО — доля голосующих акций или доля в уставном капитале ДЗО, принадлежащая головной компании, выраженная в процентах.
— Расчет показателя «Доля меньшинства» в КПБ.
В КПБ НКД отражается по показателю «Доля меньшинства» и представляет собой долю чистых активов ДЗО, которая приходится на миноритарных акционеров. Определяется исходя из стоимости чистых активов ДЗО по состоянию на отчетную дату <3> и процента не принадлежащих головной компании голосующих акций в их общем количестве (доли уставного капитала, не принадлежащей головной компании в его общем объеме).
———————————
<3> Под отчетной датой понимается дата составления консолидированных бюджетов (или отчетов об их исполнении).
Суммарная НКД отражается в КПБ отдельной строкой «Доля меньшинства» после итога по разделу III «Капитал и резервы». Значение по данной строке складывается из НКД, выделенной из следующих статей<4>:
— уставный капитал;
— собственные акции, выкупленные у акционеров;
— добавочный капитал;
— резервный капитал, образованный в соответствии с законодательством;
— резервный капитал, образованный в соответствии с учредительными документами;
— чистая прибыль (убыток) прошлых периодов;
— дивиденды прошлых периодов;
— прочие изменения нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых периодов;
— чистая прибыль (убыток) текущего периода;
— дивиденды текущего года;
— нераспределенная прибыль до приобретения.
———————————
<4> Необходимо использовать значение указанных показателей на отчетную дату.
В случае прямого владения расчет и отражение НКД в КПБ осуществляется в следующем порядке:
НКД ЧА(дзо)= НКД(дзо)% * Стоимость ЧА(дзо), где
НКД ЧА(дзо) — НКД в чистых активах ДЗО;
НКД(дзо)% — НКД в дочерней компании в процентах;
Стоимость ЧА(дзо) — стоимость чистых активов дочерней компании на отчетную дату.
— Расчет показателя «Доля меньшинства» в КБДР.
В КБДР НКД представляется собой долю прибыли (убытков), заработанной ДЗО за текущий период (в случае если компания была приобретена в текущем периоде, то с момента приобретения головной компанией доли в ее уставном капитале), приходящуюся на миноритарных акционеров.
В КБДР НКД определяется исходя из величины чистой прибыли (убытка) ДЗО за текущий период и процента не принадлежащих головной компании голосующих акций в их общем количестве (доли, не принадлежащей головной компании уставного капитала в его общем объеме).
НКД отражается в КБДР после раздела «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» по строке «Доля меньшинства в чистой прибыли (убытке)».
НКД ЧП = НКД% * ЧП, где
НКД ЧП — НКД в чистой прибыли (убытке) ДЗО;
НКД% — НКД в процентах;
ЧП — чистая прибыль (убыток) на отчетную дату.
4.1.4. Реклассификация затрат
В результате структурной реформы и создания группы компаний, глубоко интегрированных в процессы железнодорожных перевозок, использование существующей бюджетной модели ОАО «РЖД» для целей консолидации определяет необходимость формирования дополнительных нестандартных консолидационных корректировок.
Передача прочих видов деятельности в дочерние компании и использование в последствии результатов ПВД для осуществления перевозочных видов деятельности приводит к изменению принадлежности доходов и расходов в соответствии с принятой в ОАО «РЖД» классификацией. При формировании сводных бюджетов Холдинга структура бюджета затрат определяется в соответствии с направлением использования компании-продавца и не учитывает изменение направления использования у компании-покупателя при движении продукции, работ, услуг внутри Холдинга посредством внутригрупповых операций, а следовательно и их целевое назначение в рамках Холдинга.
Данная особенность бюджетной модели обуславливает необходимость расчета дополнительных консолидационных корректировок с целью приведения структуры затрат в соответствии с направлением использования конечного вида продукции, работ, услуг, реализуемых сторонним потребителям. Направление использования затрат в рамках Холдинга соответствует направлению использования компании-покупателя.
Таким образом, в результате несоответствия видов деятельности компаний участников внутригрупповых операций, реклассификация затрат предполагает перенос затрат с направления использования компании продавца на направление использования компании покупателя по всем элементам в соответствии с детализацией бюджета затрат.
Расчет данного типа корректировок осуществляется по следующей формуле:
НИп
З
i
R = ——- х СС , где
i НИп
З
R — сумма корректировки по элементу затрат i;
i
НИп
З — затраты по направлению использования компании-продавца по элементу i;
i
НИп
З — общая сумма затрат по направлению использования компании-продавца;
CC — себестоимость реализованной продукции, работ и услуг.
Сумма корректировки уменьшает объем затрат по направлению использования компании-продавца и увеличивает по направлению использования компании-покупателя в соответствии с параметрами внутригрупповой операции.
Реклассификацию затрат необходимо производить по следующим видам внутригрупповых операций купли-продажи:
Реализация продукции, работ и услуг прочих видов деятельности — Затраты по перевозкам
Реализация продукции, работ и услуг прочих по перевозкам и ПВД — Закупка материалов
Реализация продукции, работ и услуг по перевозкам и ПВД — Освоение капитальных вложений
Реализация продукции, работ и услуг по перевозкам — Затраты по ПВД.
Порядок внесения изменений в структуру бюджета затрат по направлениям использования в зависимости от типа внутригрупповой операции приведен в Таблице 1.
Табл. 1. Порядок внесения изменений в структуру бюджета затрат при реклассификации затрат.
|
N |
Группа |
Наименование |
Направление |
Группа |
Наименование |
Направление |
Направление |
|
1 |
1.2 |
Выручка, |
Прочие виды |
3.1.10.00 |
Затраты на |
Железнодорожные |
Железнодорожные |
|
2 |
1.1 |
Выручка, |
Железнодорожные |
6.1.02 |
Поступление |
Списание: Все |
Списание: Все |
|
1.2 |
Выручка, |
Прочие виды |
|||||
|
3 |
1.1 |
Выручка, |
Железнодорожные |
5.2 |
Освоение |
— |
Капитальные |
|
1.2 |
Выручка, |
Прочие виды |
|||||
|
4 |
1.1 |
Выручка, |
Железнодорожные |
3.1.20.00 |
Затраты по |
Прочие виды |
Прочие виды |
4.2. Консолидация бюджетов с применением метода долевого участия
Консолидация с применением метода долевого участия состоит из следующих этапов:
— Оценка величины нераспределенной прибыли, полученной дочерней компанией после приобретения
Доля головной компании в нераспределенной прибыли зависимой компании на отчетную дату рассчитывается следующим образом:
Д(гкнп) = Доля головной компании в ДЗО * Нераспределенная прибыль ДЗО за период, где
Д(гкнп) — доля головной компании в нераспределенной прибыли зависимой компании на отчетную дату;
Доля головной компании в ДЗО — доля головной компании в уставном капитале зависимой компании;
Нераспределенная прибыль ДЗО за период — общая величина нераспределенной прибыли зависимой компании за период владения.
Изменения доли головной компании в нераспределенной прибыли, полученной зависимой компанией за отчетный период, отражается следующим образом:
— увеличение прибыли увеличивает показатель «прочие доходы и расходы» (в составе прочих доходов);
— уменьшение прибыли увеличивает показатель «прочие доходы и расходы» (в составе прочих расходов).
Доля головной компании в прибылях (убытках) зависимой компании отражается в КБДР по отдельному показателю «Прибыль (убыток) зависимой компании».
— Определение величины инвестиций головной компании в зависимую компанию на отчетную дату
Величина инвестиций головной компании в зависимую компанию включает в себя величину инвестиций, отраженных в балансе по стоимости их приобретения, с корректировкой на долю головной компании в прибыли, полученной зависимой компанией после приобретения:
Инв(ЗК) на отчетную дату = Затраты на приобретение + Д(гкнп),
где Инв(ДЗО) на отчетную дату — инвестиции головной компании в зависимую компанию на отчетную дату;
Затраты на приобретение — величина инвестиций головной компании в зависимую компанию. Значение данного показателя берется из Бюджета финансовых вложений» по инструменту долгосрочных финансовых вложений по соответствующему контрагенту;
Д(гкнп) — Доля головной компании в нераспределенной прибыли зависимой компании на отчетную дату.
Величина затрат на приобретение учитывается в ПБ головной компании по строке «Долгосрочные финансовые вложения».
4.3. Контроль корректности консолидации
Консолидация бюджетов предполагает осуществление следующего перечня контрольных операций:
— суммарные продажи внутри холдинга должны быть равны суммарным закупкам;
— общая кредиторская задолженность, возникшая в результате хозяйственных операций в рамках холдинга, должна быть равна дебиторской задолженности;
— сумма корректировок актива баланса должна быть равна сумме корректировок пассива баланса;
— значения корректировок по НРП не должны превышать значений корректируемых показателей сводных бюджетов;
— значения статей бюджетов верхнего уровня (кроме строки «нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в ПБ; строк «чистая прибыль (убыток)» в БДР; строк «итого чистый денежный поток по операционной деятельности», «итого чистый денежный поток по инвестиционной деятельности», «итого чистый денежный поток по финансовой деятельности», «чистый денежный поток» в БДДС) должны быть неотрицательными.
Пример отражения консолидационных корректировок в бюджетах компаний
|
N |
Наименование |
Компания |
Функциональный |
Бюджетный |
Прогнозный |
Бюджет расходов |
Комментарии |
||
|
Дебет |
Кредит |
Расходы |
Доходы |
||||||
|
1. |
Внутригрупповые операции |
||||||||
|
1.а |
Исключение |
-100 |
-100 |
0 |
0 |
ДЗО2 имеет |
|||
|
ДЗО1 |
ДЗиАП |
Расчет дебиторской |
-100 |
x |
|||||
|
ДЗО2 |
КЗиАВ |
Расчет |
-100 |
x |
|||||
|
l.b |
Исключение |
-100 |
-100 |
0 |
0 |
ДЗО1 владеет 50% УК |
|||
|
ДЗО1 |
ФВ |
Вклады в уставные |
-100 |
x |
|||||
|
ДЗО2 |
БК |
Уставный капитал/ |
-100 |
x |
|||||
|
l.c |
Исключение |
-500 |
-500 |
0 |
0 |
В будущем периоде ДЗО1 |
|||
|
ДЗО1 |
ФВ |
Основной долг/ |
-500 |
x |
|||||
|
ДЗО2 |
%упл |
Расчет основного |
-500 |
x |
|||||
|
l.d |
Исключение |
-300 |
-300 |
0 |
0 |
В будущем периоде ДЗО1 |
|||
|
ДЗО1 |
Акционеры |
Задолженность по |
-300 |
x |
|||||
|
ДЗО2 |
ДЗиАП |
Дивиденды к |
-300 |
x |
|||||
|
2. |
Нереализованная прибыль |
||||||||
|
2.a |
Исключение |
ДЗО2 |
Бюджет продаж |
Реализация |
-500 |
Показатель бюджета |
|||
|
2.b |
Исключение |
ДЗО2 |
Бюджет доходов |
Расходы от |
-400 |
Статья БДР «Расходы от |
|||
|
2.с |
Нереализованная |
ДЗО1 |
Бюджет запасов |
Запасы на конец |
-100 |
В бюджете закупок у |
|||
Пример расчета нереализованной прибыли при заполнении расшифровок к бюджету
Исходные данные
Рассмотрим две компании «А» и «Б», входящие в Холдинг. В течение отчетного периода компания «А» продает свою продукцию (товары, услуги) компании «Б», которая использует их в дальнейшем в своем производстве. Готовая продукция компании «Б», в себестоимость которой включены купленные у компании «А» товары и услуги, реализуется конечному покупателю с некоторым временным лагом и не попадает в отчетный период. Условно считаем, что компания «А» продала компании «Б» материалы на 100 рублей (при себестоимости 90 рублей) и оказала услуги на 100 рублей (при себестоимости 70 рублей). Компания «Б» оприходовала на склад все 100% закупленных материалов, из них 50% пустила в производство. Из произведенной продукции 90% было реализовано конечному покупателю, остальная осталась лежать на складе готовой продукции. Услуги были включены в состав себестоимости произведенной продукции на 70%, остальные 30% остались в составе незавершенного производства.
Методика расчета
Основная предпосылка: все корректировки, которые мы делаем по компании-продавцу или по компании-покупателю, относятся к консолидированным бюджетам, и отражаются именно в них.
Расчет НРП у компании-продавца. Выручка уменьшается на сумму 100р.+100р. = 200р.; себестоимость уменьшается на сумму 90р.+70р. = 160р.; прибыль в консолидированном БДР при этом уменьшится на 200р.-160р. = 40р.
При этом у компании-продавца вышеуказанные корректировки производятся в момент исключения внутригрупповых оборотов.
Расчет корректировки НРП у компании-покупателя производится отдельно для купленных материалов и отдельно для услуг.
Для материалов:
Согласно заданным условиям, в запасах сырья и материалов осталось 50% купленных товаров. Сумма запасов составит 100р.*50% = 50р. Маржа по данному виду (100р.-90р.)/90р.*100% = 11,1%. Следовательно, величина НРП в запасах материалов составит 50р./(100%+11,1%)* 11,1% = 5,00р.
50% материалов включены в состав готовой продукции, следовательно, величина НРП в произведенной продукции составит 50р./(100%+11,1%)* 11,1% = 5,00р. 90% готовой продукции были реализованы конечным покупателям, следовательно, остатки НРП в готовой продукции, оставшейся на складе, составят 5,00р.*(100%-90%) = 0,50р.
Готовая продукция, реализованная конечному покупателю, содержит в составе себестоимости материалы по завышенной стоимости, т.е. включающие
НРП, которую необходимо исключить для формирования корректного финансового результата. Величина НРП, подлежащая исключению из себестоимости, составит 5,00р.*90% = 4,50р.
Для услуг:
Расчет маржи по услуге: (100р.-70р.)/70р.* 100% = 42,9%.
Всего величина НРП в составе незавершенного производства (строка 212 баланса) составляет 100р*30%*(100%-42,9%)*42,9% = 9,00р.
Величина НРП в составе произведенной продукции составляет 100р.*70%./(100%+42,9%)*42,9% = 21,00р. 90% готовой продукции были реализованы конечным покупателям, следовательно, остатки НРП в готовой продукции, оставшейся на складе (строка 213 баланса), составят 21,00р.*(100%- 90%) = 2,10р.
Готовая продукция, реализованная конечному покупателю, содержит в составе себестоимости материалы по завышенной стоимости, т.е. включающие НРП. Ее необходимо исключить для формирования корректного финансового результата. Величина НРП, подлежащая исключению из себестоимости, составит 21,00р.*90% = 18,90р.
Таким образом, итоговые консолидационные корректировки по НРП следующие:
— Строка 211 КПБ: 5,00р.;
— Строка 212 КПБ: 9,00р.;
— Строка 213 КПБ: 0,50р. + 2,10р. = 2,60р.;
Итого по Активу КПБ: 5,00р. + 9,00р. + 2,60р. = 16,60р.;
— Строки себестоимости КБДР всего: 4,50р. + 18,90р. = 23,40р.
Величина НРП, отраженная в расшифровках: 40,00р.
Таким образом, нереализованная прибыль, возникшая в отчетном периоде в результате внутригрупповых операций, учтена полностью.